2012注册会计师《税法》第十二章知识点：企业所得税(1)

注册会计师考试《税法》科目

第十二章 企业所得税

知识点一、企业所得税的概念及特点

（一）、企业所得税的概念：

企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的税种。

（二）、企业所得税的特点：

1.通常以纯所得为征税对象；

2.通常以经过计算的得出的应纳税所得为计税依据；

3.纳税人和实际负担人通常是一致的。

知识点二、纳税义务人、征税对象与税率

（一）、纳税义务人

企业所得税的纳税义务人是指在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。

个人独资企业和合伙企业不适用企业所得税法（缴纳个人所得税）。

企业所得税的纳税人分为居民企业和非居民企业。

1、居民企业

居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。

实际管理机构是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

2、非居民企业

非居民企业是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构，场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

上述所称机构、场所是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：

（1）、管理机构、营业机构、办事机构。

（2）、工厂、农场、开采自然资源的场所。

（3）、提供劳务的场所。

（4）、从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所。

（5）、其他从事生产经营活动的机构、场所。

非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。

（二）、征税对象:征税对象包括生产经营所得、其他所得和清算所得。

1、居民企业的征税对象：居民企业应就来源于中国境内、境外的所得作为征税对象。

2、非居民企业的征税对象：

（1）、非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。

（2）、非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

3、所得来源地的确定

（1）、销售货物所得，按照交易活动发生地确定。

（2）、提供劳务所得，按照劳务发生地确定。

（3）、转让财产所得。① 不动产转让所得按照不动产所在地确定。② 动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。③权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定。

（4）、股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定。

（5）、利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。

（6）、其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。

（三）、税率

 

 

知识点三、收入确认一般原则

应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－以前年度亏损

收入总额：包括货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。

货币形式：包括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等；

非货币形式：包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等，这些非货币资产应当按照公允价值确定收入额，公允价值是指按照市场价格确定的价值。

收入确认一般原则（了解）

知识点四、收入确认的具体规定

知识点五、处置资产收入的确认

附：应税收入与业务招待费等费用计提基数的关系：

知识点六、不征税收入

         知识点七、免税收入

　　（一）、国债利息收入。

　　（二）、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。指居民企业直接投资于其他居民企业的投资收益。

　　（三）、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

　　（四）、符合条件的非营利组织的收入。（了解）

　　（五）、非营利组织的下列收入为免税收入：

　　1、接受其他单位或者个人捐赠的收入；

　　2、财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；

　　3、按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；

　　4、不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；

　　5、财政部、国家税务总局规定的其他收入。

知识点八、扣除原则和范围

　　（一）、税前扣除项目的原则（一般无直接考点，但对理解后续内容有很大帮助）

　　1、权责发生制原则。

　　2、配比原则。

　　3、相关性原则。

　　4、确定性原则。

　　5、合理性原则。

　　（二）、扣除项目的范围

　　1、成本。成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费，即企业销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等）、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。

　　2、费用。

　　3、税金。税金是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的企业缴纳的各项税金及其附加。有消费税、营业税、城市维护建设税、关税、资源税、土地增值税和教育费附加，房产税、车船税、土地使用税、印花税。

　　4、损失。损失减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照规定扣除。

　　损失处理的资产，以后年度又全部或部分收回时，应计入当期收入。

　　注意：该部分考试往往结合增值税的进项税额转出一并考核！

　　5、扣除的其他支出。指除了成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。

       知识点九、扣除项目及其标准（重点掌握）

　　（一）、工资、薪金支出。企业发生的合理的实际发放的工资薪金，准予扣除。

　　（二）、职工福利费、工会经费、职工教育经费。

　　企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育经费按标准扣除，未超过标准的按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。

　　1、企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除。企业职工福利费，包括以下内容：

　　（1）尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。

　　（2）为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

　　（3）按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。

　　2、企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除。凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。

　　3、除国务院财政、税务主管部门或者省级人民政府规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。

　　属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　（三）、保险费

　　（四）、利息费用和借款费用

　　（五）、汇兑损失。除已计入有关资产成本以及向所有者进行利润分配有关的部分外，准予扣除。

　　（六）、业务招待费

　　企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但**不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

　　新增加：对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。

　　（七）、广告费和业务宣传费

　　（1）企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。

　　（2）企业申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。赞助支出不得扣除。

　　（八）、环境保护专项资金

　　企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

　　（九）、租赁费

　　（1）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。

　　（2）以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费的，分期扣除。

　　（十）、劳动保护费。企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

　　（十一）、公益性捐赠支出

　　公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体、公益性群众团体或者县级（含县级）以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。

　　企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业按照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。

　　（十二）、有关资产的费用

　　企业转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。企业按规定计算的固定资产折旧费、无形资产和递延资产的摊销费，准予扣除。

　　（十三）、总机构分摊的费用

　　非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。

　　（十四）、资产损失

　　企业当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料经主管税务机关审核后，准予扣除；企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定扣除。

　　（十五）、依照有关法律、行政法规和国家有关税法规定准予扣除的其他项目。如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等。

　　（十六）、手续费及佣金支出

　　1、企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。

　　（1)、保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含本数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。

　　（2）、其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。

　　2、除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。

　　3、企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。

　　4、企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。

　　5、企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。

　　【总结】

       知识点十、不得扣除的项目

　　在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：

　　（一）、向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项。

　　（二）、企业所得税税款。

　　（三）、税收滞纳金，是指纳税人违反税收法规，被税务机关处以的滞纳金。

　　（四）、罚金、罚款和被没收财物的损失，是指纳税人违反国家有关法律、法规规定，被有关部门处以的罚款，以及被司法机关处以罚金和被没收财物。

　　（五）、超过规定标准的捐赠支出。

　　（六）、赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。

　　（七）、未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。

　　（八）、企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。

　　（九）、与取得收入无关的其他支出。

       知识点十一、亏损弥补

　　企业某一纳税年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不得超过5年。

　　企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。

　　注意：（一）、亏损不是企业财务报表中的亏损额，税法调整后的金额；（二）、五年弥补期是以亏损年度后的第一年度算起，连续五年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补年限计算；（三）、连续发生年度亏损，必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，后亏后补。

　　新增加：

　　（一）、企业以前年度（包括2008年度新企业所得税法实施以前年度）发生，按当时企业所得税有关规定符合资产损失确认条件的损失，在当年因为各种原因未能扣除的，不能结转在以后年度扣除。

　　可以追补确认在该项资产损失发生的年度扣除，而不能改变该项资产损失发生的所属年度。

　　企业因以前年度资产损失未在税前扣除而多缴纳的企业所得税税款，可在审批确认年度企业所得税应纳税款中予以抵缴，抵缴不足的，可以在以后年度递延抵缴。

　　企业资产损失发生年度扣除追补确认的损失后如出现亏损，首先应调整资产损失发生年度的亏损额，然后按弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办法进行税务处理。

　　主要宗旨：追溯

　　（二）、企业筹办期间不计算为亏损年度，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。

　　（三）、税务机关对企业以前年度纳税情况进行检查时调增的应纳税所得额，凡企业以前年度发生亏损、且该亏损属于企业所得税法规定允许弥补的，应允许调增的应纳税所得额弥补该亏损。弥补该亏损后仍有余额的，按照企业所得税法规定计算缴纳企业所得税。

        知识点十二、资产的税务处理

　　（一）固定资产计税基础

　　（二）固定资产折旧的范围：

　　下列固定资产不得计算折旧扣除：

　　1、房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产。

　　2、以经营租赁方式租入的固定资产。

　　3、以融资租赁方式租出的固定资产。

　　4、已足额提取折旧仍继续使用的固定资产。

　　5、与经营活动无关的固定资产。

　　6、单独估价作为固定资产入账的土地。

　　（三）固定资产折旧的计提方法

　　1、投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。

　　2、企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。

　　3、固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。

　　（四）固定资产折旧的计提**年限

知识点十三、生物资产的税务处理

　　生物资产，是指有生命的动物和植物。生物资产分为消耗性、生产性和公益性生物资产。

　　生产性生物资产，是指为生产农产品、提供劳务或者出租等目的持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。

　　（一）生产性生物资产按照以下方法确定计税基础：（同固定资产）

　　1、外购生产性生物资产，以购买价款和支付的相关税费为计税基础；

　　2、通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

　　（二）生产性生物资产的折旧方法和折旧年限的规定。（同固定资产）

　　（三）生产性生物资产计算折旧的**年限如下：

　　1、林木类生产性生物资产，为10年；

　　2、畜类生产性生物资产，为3年。

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